财务造假手段剖析及防范措施研究

随着经济的发展，财务造假的现象屡见不鲜。上至上市公司下至微小型企业，虚增收入、费用资本化、调整往来款项、随便调整折旧和关联交易等财务造假手段层出不穷。财务造假不仅对投资者造成巨大的损失，更是破坏了我国资源合理分配的问题。财务造假归其原因是利益的驱动。因此为了我国市场经济的健康发展，必须严厉打击财务造假。
1、新大地生物科技有限公司
广东新大地生物科技股份有限公司地处广东省梅州市平远县长田镇油茶工业园，公司前身为广东新大地生物科技有限公司，创建于2004年，于2008年变更为新大地生物科技股份有限公司，是一家油茶产业化的企业。主要经从事茶叶生产加工，精制山茶油，茶皂素自然情节产品是公司的主导产品。产品获得QS认证、绿色食品认证、质量管理体系认证、HACCP认证、有机产品认证。2012年4月24日，公司上市通过证监会发行审核委员会审核，正式发布招股说明书，登录创业板。
广东新大地生物科技股份有限公司于2012年4月在证监会网站上刊登了招股说明书，拟发行1268万新股。2012年6月，国内著名媒体收到关于新大地的举报信，举报其涉嫌造假上市，经调查发现了该公司的实际情况与其披露的招股书相悖的事实，其关联交易过于频繁、虚增收入调节利润、财报失真等现象触目惊心，堪称创业板造假上市第一股。
2、对新大地的分析
2.1、新大地主要会计数据

2.1.1、新大地的盈利能力
新大地茶油茶粕毛利率表
同时期同行业上市公司毛利率表
由表可以看出新大地从2009年-2011年的茶油毛利率均高于30%，2011年甚至高达60.66%，高于同时期同行业的上市公司（从事食用油加工的上市公司毛利率在6%左右，中等规模以上的茶油加工企业毛利率在23%左右）。2011年新大地茶油销售数量为1178.99吨，平均/吨的单价为52683.8元即24.1元/500ml，然而当地市场的茶油价格为32元/500ml-40元/500ml，明显可以看出售价低于原材料价格，对此新大地方面却没给出任何解释。
2.1.2、材料成本
根据新大地公司的招股说明书，山茶油2011年的销售价格为52683.6元/吨，可以计算出该公司的生产成本为52683.8*（1-36.19%）=33617.5（元/吨）据《每日经济新闻》记者现场调查和资深的行业专家顾问获得的数据显示，“挤压茶籽，茶叶渣浸出油率分别为20%，5%。按此计算，通过压榨、浸出两道工序后，理论上的油茶籽出油率为24%。”按照新大地所公布的油茶籽2011年的收购价格为8574元/吨，由此可以计算出毛油所需要的成本为8573/24%=35721元/吨，根据招股说明书计算出来的生产成本为33617.5元/吨。生产成本包括了直接材料、直接人工和制造费用，但令人惊奇的是仅直接材料成本尽然高于生产成本总额，这意味这报表上的生产成本连购买材料都不够。
2.1.3、生产能力
新大地招股说明书披露其生产有机肥的成分包含45%以上的茶籽粕，从招股说明书上可以找到新大地公司2010年销售了2440吨有机肥，2011年销售了9312吨有机肥。按照所需最低含量45%的计算，所需要的茶籽粕数量分别为2440*45%=1098吨和9312*45%=4190吨。然后2010招股说明书披露茶粕中的有机肥生产消耗64.82吨，2011以茶籽饼粕生产有机肥料的只有118.14吨，所占比重竟然只有2.545和1.28%。如果说明书上的耗用量属实，那么2010年有机肥的销售量为64.82/45%=144.04吨，2011年有机肥销售量为118.14/0.45%=263.53吨。如果说明书上的销售量属实，那么2010年茶籽粕的消耗量为2441*45%=1098吨，2011年茶籽粕的消耗量为9312*45%=4194吨。明显可以看出招股说明书上的茶籽粕消耗量和有机肥销售量是相悖的。出现这些状况往往意味着企业虚增收入或是少转成本。
2.1.4、关联交易
根据招股说明书的披露，公司与北京商贸有限责任公司十个客户在2011排第三登记的房屋竟然归属董秘。2010年客户排名第四的北京世都餐饮有限公司的出资人为北京德宝鑫贸易有限公司，然而德宝鑫的股东为大昂集团（大昂集团的总裁赵合宇是新大地的第三股东）。曼陀神露山茶油专卖店是新大地最大的茶油客户，茶油专卖店的实际出资人是黄双燕，黄双燕是新大地实际控制人黄运江的侄女。但招股说明书却披露茶油专卖店的出资人是邹琼，邹琼只是新大地公司的一名员工。种种迹象表明新大地公司进行巨额关联交易。
3、责任归属
3.1、注册会计师的责任
北京市海淀区政协官网发布的信息显示“身为海淀区第九届政协委员的赵合宇，委员号为250号。作为经济界的代表，他的职务为大昂集团有限公司总裁、中兴新世纪董事长。”新大地公司的三大股东分别为凌梅兰、黄运茳夫妇和大昂集团，如果新大地上市成功大昂集团的资产将获得巨大的升值空间。新大地招股说明书上，经办注册会计师却印着“赵合宇”的名字，赵合宇是北京中兴新世纪会计师事务所董事长，但却在立信会计师事务所执业，这是违反了《会计法》禁止兼职工作。并且赵合宇还是新大地公司的股东，已经损害了外部审计的独立性。
3.2、证监会的责任
在新大地申请上市时，证监会并没有核实新大地招股说明书的真假性，反而通过了新大地公司在创业板上市的申请，等媒体曝光了才发现问题。证监会必须加强对财务审核的力度。
4 解决方法和防范措施。
4.1、建立健全的跨级法律法规体系，完善监督职能。
我国制定了一系列的会计法规和制度来保证会计信息的质量，企业利用其中的漏洞进行财务造假，因此要求国家相关部门根据经济发展情况和企业实际情况，完善会计法律法规体系。加强对会计工作的监管，加大执法力度，防止失信者钻法律空子。
4.2、强化监督。
会计监督是会计的基本职能之一，是单位内部会计监督的一部分，是会计人员依据现行的的法律法规，利用现有的会计信息，对单位经济活动进行核算和监督。
4.2.1、加强内部监督。
完善企业内部监督体系，对会计人员进行培训和教育，并建立一个互相监督互相制约的会计结构。以保证其会计行为、账簿和会计报告的真实性、完整性和合法性。
4.2.2、加强社会监督。
目前，我国会计师事务所呈现数量多规模小的局势，有关部门全面落实《中国注册会计师法》应提高会计师事务所的规模要求，大力提高注册会计师的执业能力、道德水准，加大对中介机构的执业监管力度，保证其审计的独立性。
4.2.3、加强政府监督。
政府应建立合理的行政监督管理体系，在银行、税务局、工商局等各部门实行资源共享，严格执行《会计法》、《公司法》等国家法律法规，强化政府对财务报告的监督。政府运用行政收单，发挥政府的监管优势，促进行业发展。
4.3、提高会计人员的业务水平和职业道德。
企业应培养会计人员的业务水平、提高他们的法律观念和自身素养。进一步加大会计人员资格的准入资格，加大对违反职业道德的会计人员的处罚。提高每年的继续教育的要求，使会计人员能及时了解国家的新政策。
4.4、提高造假成本
细化处罚准则，发挥法律的权威性，加大对财务造假者的经济处罚甚至刑事处罚，使企业进行财务造假的成本远远高于财务造假的收益，提高上市公司财务信息的要求。
4.5、加大单位责任主体职责
《会计法》规定：“单位负责人对本单位的会计业务的真实性、完整性负责”因此有关部门务必对各单位负责人进行会计培训，单位负责人意识到自己的责任，为本单位的会计工作、资料负责，并采取相关手段加强对单位负责人的监督。加大对财务造假的惩罚力度，特别是单位负责人和直接责任人。
4.6、加强对凭证的管理
部分会计人员通过非法取得或伪造的凭证进行核算，这样做会导致会计信息失真。要治理这以现象，应对员工上交的原始凭证加以严格审核，对于不真实或是不合法的原始凭证应不予受理，并且没收然后向单位负责人报告。
5、感受和体会
上市公司造假的案例表明了即使企业通过造假获得暴利，最终损害的却是大众的利益。通过这段时间对新大地生物科技有限公司的调查，企业进行财务造假都必须通过财务报表进行操作。财务造假问题并非一时就可以解决的，需要全社会的努力。因此必须强化会计监督的作用，才能使我国的经济秩序得到改善。

主要参考文献：
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致谢
本研究是在我的指导老师李水姑老师的关怀和悉心指导下完成的，老师渊博的专业知识，诲人不倦的高尚师德对我影响深远，感谢她在忙碌的教学工作中挤出时间来审查、修改我的论文，感谢岭南职业技术学院对我的栽培，感谢在我学习期间给我关心和支持的朋友。